http://www.consult.kharkov.ua/?page=article_show&article_id=915
Загально-ознайомлююча інформація з урахуванням змін 2014 року
За своєю економічною суттю податок - це загальнодержавний, платіж, що стягується державою з майна і доходів господарюючих суб'єктів, фізичних осіб для покриття державних витрат, вирішення завдань соціально-економічної політики.
Податок на додану вартість (value added tax) - один з найпоширеніших непрямих податків у світі і є податком на внутрішнє споживання. ПДВ є формою вилучення до бюджету частини доданої вартості, створюваної на всіх стадіях виробництва і реалізації товарів (робіт, послуг) і визначається як різниця між вартістю реалізованих товарів (робіт і послуг) та вартістю матеріальних витрат, віднесених на витрати виробництва та обігу. Цей податок традиційно відносять до категорії універсальних непрямих податків, які у вигляді своєрідних надбавок стягуються шляхом включення до ціни товарів, переносячи основний тягар оподаткування на кінцевих споживачів продукції, робіт, послуг.
ПДВ сплачують два види осіб:
а) платники ПДВ;
б) податкові агенти.
Платником ПДВ, згідно п.1.3 ст.1 Закону про ПДВ, є «особа, згідно з цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особа, яка імпортує товари на митну територію України». Ця норма визначає основну функцію платника ПДВ - сплату податку до бюджету, і два основних види платника:
1) особи, які здійснюють поставку товарів (робіт, послуг), - вони зобов'язані утримувати податок з коштів, отриманих від покупця;
2) особи, які імпортують товари, - вони зобов'язані сплатити податок за рахунок власних коштів.
Згідно загальній нормі платниками ПДВ можуть бути лише особи, під якими, згідно ГК України, розуміються фізичні особи (люди, що беруть участь у цивільних відносинах) та юридичні особи (організації, створені та зареєстровані в установленому законом порядку).
Однак п.1.2 ст.1 Закону про ПДВ дає свій перелік осіб, які можуть бути платниками ПДВ, причому деякі з них, з позиції цивільного законодавства, особами не є:
- «суб'єкт підприємницької діяльності, в тому числі підприємство з іноземними інвестиціями, незалежно від форми та часу внесення цих інвестицій;
- інша юридична особа, яка не є суб'єктом підприємницької діяльності;
- фізична особа (громадянин, іноземний громадянин та особа без громадянства), яка здійснює діяльність, віднесену до підприємницької згідно з законодавством, або імпортує товари на митну територію України ».
Крім того, згідно зі змінами, внесеними Законом № 2505 до п.1.2 ст.1 Закону про ПДВ, до платників податку віднесено:
- представництва нерезидента, що не мають статусу юридичної особи;
- групи осіб, які уклали договір про спільну діяльність; такі групи осіб уповноважують одне з них вести окремий облік господарського результату від спільної діяльності, окремо від результату господарської діяльності цієї особи та інших осіб.
До осіб, для цілей ПДВ, ставляться як резиденти, так і нерезиденти.
Сенс віднесення нерезидентів до платників ПДВ буде зрозумілий при розгляді функцій осіб, віднесених до «податковим агентам».
Як бачимо, фізичні особи, які не є суб'єктами підприємницької діяльності, не є платниками ПДВ при продажу товарів, але є платниками ПДВ при імпорті товарів.
Фізичні особи, які імпортують товари, стають платниками ПДВ тільки у разі ввезення товарів в обсягах, що перевищують неторговий оборот, який підлягає оподаткуванню (п.2.4 ст.2 Закону про ПДВ).
Суб'єкти підприємницької діяльності (юридичні та фізичні особи)
та інші фізичні особи не є платниками ПДВ, поки обсяг оподатковуваних операцій, які здійснюють ці особи протягом «останніх» 12 календарних місяців, і не перевищує 1 000 000 грн (300 000 грн. до 2014 р.)
Це правило не поширюється на осіб, перелік яких дано в пп. пп.2.3.2-2.3.4. Термін «останні» місяці, очевидно, треба розуміти як місяці, що передують тому, в якому особа стає платником ПДВ.Суб'єктами підприємницької діяльності (підприємцями), згідно ст.42 ГК України, є суб'єкти господарювання, які здійснюють діяльність з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Суб'єктами підприємницької діяльності можуть бути як юридичні, так і фізичні особи.
Важливо відзначити, що п.1.2 ст.1 Закону про ПДВ двічі включає до складу платника податку фізичних осіб-підприємців. По-перше, ці особи входять до числа суб'єктів підприємницької діяльності, які віднесені до складу платників першим абзацом п.1.2, по-друге, у третьому абзаці п.1.2 фізичні особи-підприємці прямо названі платниками ПДВ. Така тавтологія не тягне за собою жодних правових наслідків, але свідчить про недбалість законодавця. Важливо те, що до складу суб'єктів підприємницької діяльності, відповідно до частини 2 ст.55 ГК України, до недавнього часу ставилися не тільки юридичні особи-господарські організації та фізичні особи-підприємці, а й філії, представництва та інші відокремлені підрозділи господарських організацій (структурні одиниці ), створені для здійснення господарської діяльності.
Статтею 95 ЦК України, якою дано визначення філії та представництва, встановлено, що основною ознакою таких підрозділів є їх територіальна відособленість від юридичної особи, тобто розміщення на іншій територіальній громаді.
Відповідно до частини 4 ст.64 ГК України підприємство створює відокремлені підрозділи своїм рішенням і погоджує їх розміщення з органами місцевого самоврядування. Такі підрозділи мали право відкривати рахунки в банківських установах. Однак Законом України від 04.02.2005 р № 2424-IV «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» в ст.55 ГК України були внесені зміни і «структурні одиниці» були виключені з числа суб'єктів підприємницької діяльності. Отже, в даний час відокремлені підрозділи не можуть бути платниками ПДВ, що, звичайно, створює певні проблеми для підприємств, що мають велике число територіально відокремлених підрозділів.
До юридичних осіб, які не є суб'єктами господарювання, відносяться:
- органи державної влади, які діють в межах їх компетенції, встановленої законом, але при цьому можуть вступати у цивільно-правові відносини з іншими суб'єктами цивільного права;
- органи місцевого самоврядування, створені територіальними громадами, і непідприємницькі установи та товариства (споживчі кооперативи та об'єднання громадян).
- До непідприємницьких установ належать благодійні фонди, до непідприємницьких товариств - громадські організації, політичні партії.
- Непідприємницькими товариствами є також об'єднання юридичних осіб (асоціації, спілки тощо).
Фізична особа стає суб'єктом підприємницької діяльності тільки після відповідної реєстрації. Стаття 50 ЦК України встановлює, що право на здійснення не забороненої законом підприємницької діяльності має фізична особа з повною цивільною дієздатністю, крім того, право на здійснення підприємницької діяльності має також неповнолітня особа відповідно до ч. 3 ст.35 ЦК України. У цьому випадку неповнолітня особа набуває повної цивільної дієздатності.
Як випливає зі змісту ст.35 ЦК України, підприємництвом може займатися особа, яка досягла 16 років, якщо є відповідна згода батьків (усиновлювачів). Така особа, як було зазначено, набуває повної цивільної дієздатності з моменту його державної реєстрації як підприємця.
Слід зазначити, що, відповідно до Закону про ПДФО, будь-який іноземний громадянин чи особа без громадянства, яка здійснює підприємницьку діяльність в Україні, є резидентом України.
Фізичною особою визнається особа, яка бере участь у цивільних відносинах (п.1 ст.24 ЦК України).
Цивільну дієздатність має особа, яка усвідомлює значення своїх дій та може керувати ними (п.1 ст.30 ЦК України).
Цивільною дієздатністю є здатність особи своїми діями набувати цивільних прав і самостійно їх здійснювати, а також здатність своїми діями створювати для себе цивільні обов'язки, самостійно виконувати їх і нести відповідальність у разі їх невиконання (абзац другий п.1 ст.30 ЦК України).
Повну цивільну дієздатність має фізична особа, яка досягла повноліття, - 18 років (ст.34 ЦК України). ЦК України передбачає також випадки надання повної цивільної правоздатності особам, які не досягли 18 років.
Таким чином, для цілей оподаткування ПДВ, фізичною особою може бути визнаний людина, що володіє повною дієздатністю, при ввезенні ним товарів на митну територію України. Діти до 18 років, які ввозять багаж (особисті речі) в Україні, наступні у складі туристичних та інших груп, не можуть бути визнані особами для цілей сплати ПДВ.
Представництвом, відповідно до ст. 95 ЦК України, є відокремлений підрозділ юридичної особи, що розташований поза її місцезнаходженням та здійснює представництво і захист інтересів юридичної особи.
Можна виділити наступні ознаки представництв:
- Розташування поза місцем знаходження юридичної особи;
- Здійснення представництва та захист інтересів юридичної особи.
Для цілей оподаткування під нерезидентами розуміються юридичні особи та суб'єкти господарської діяльності, що не мають статусу юридичної особи (філії, представництва тощо)
з місцезнаходженням за межами України, які створені та здійснюють свою діяльність відповідно до законодавства іншої держави (п.1.16. ст.1 Закону про оподаткування прибутку).
Слід зазначити, що представництва нерезидентів, на відміну від представництва резидентів, підлягають державній реєстрації згідно ст.5 Закону про ЗЕД. Таку реєстрацію зазначених представництв здійснює центральний орган виконавчої влади з питань економічної політики протягом 60 робочих днів з дня подання іноземним суб'єктом господарської діяльності документів на реєстрацію. Для реєстрації представництва іноземного суб'єкта господарської діяльності на території України необхідно подати:
- заяву з проханням про реєстрацію представництва, яка складається у довільній формі;
- виписку з торговельного (банківського) реєстру країни, де іноземний суб'єкт господарської діяльності має офіційно зареєстровану контору;
- довідку від банківської установи, в якій офіційно відкрито рахунок подавця;
- довіреність на здійснення представницьких функцій, оформлену за законом країни, де офіційно зареєстровано контору іноземного суб'єкта господарської діяльності.
Всі ці документи мають бути нотаріально засвідчені за місцем їх видачі і офіційно легалізовані в консульських установах України.
Згідно з Постановою КМУ від 12.08.1993 р № 631 за реєстрацію представництв нерезидентів справляється плата в розмірі
- $ 2500.
Якщо центральний орган виконавчої влади з питань економічної політики відмовляється зареєструвати представництво іноземного суб'єкта господарської діяльності або не приймає рішення з цього питання у встановлений 60-денний термін, то нерезидент може оскаржити відмову в суд України.
Законом заборонено вимагати повторної реєстрації (перереєстрації) представництва, яке вже було зареєстровано.
Якщо змінюються назва, юридична адреса, юридичний статус нерезидента, його оголошено неплатоспроможним або банкрутом, то його представництво зобов'язане повідомити про це центральному органу виконавчої влади з питань економічної політики в 7-денний термін.
Представництва нерезидента бувають різні. Різниця полягає в тому, що одні з них не ведуть комерційну діяльність - так звані некомерційні представництва, а інші - здійснюють господарську діяльність та є платниками податку на прибуток відповідно до Закону про оподаткування прибутку. Такі представництва прийнято називати постійними представництвами. Саме постійні представництва є платниками податку на прибуток згідно пп.2.1.4 п.2.1 ст.2 Закону про оподаткування прибутку. Закон про ПДВ також покладає відповідальність за нарахування, утримання та сплату (перерахування) податку лише на постійні представництва нерезидента (підпункт «г» п.10.1 ст.10 Закону про ПДВ).
Тому очевидно, що некомерційні представництва нерезидентів, для цілей ПДВ, особами не є.
Договірні відносини про спільну діяльність регулюються гл. 77 ЦК України.
За договором про спільну діяльність сторони (учасники) зобов'язуються спільно діяти без створення юридичної особи для досягнення певної мети, що не суперечить закону (ст.1130 ЦК України).
Для досягнення зазначених вище цілей учасники договору про спільну діяльність виробляють внески або грошима, або іншим майном або трудовою участю. Грошові або інші майнові внески учасників договору, а також майно, створене або придбане в результаті їх спільної діяльності, є їх спільною власністю. Учасники договору про спільну діяльність не вправі розпоряджатися своєю часткою у спільному майні без згоди інших учасників договору.
При укладенні договору про спільну діяльність необхідно, крім норм ЦК України, також керуватися Законом про оподаткування прибутку, який передбачає, що при укладенні договору про спільну діяльність наступають наступні наслідки:
а) платник податку після укладення договору про спільну діяльність зобов'язаний направити копію договору до податкової інспекції за його місцезнаходженням для реєстрації такого договору;
б) платник податку, уповноважений відповідно до умов договору про спільну діяльність вести облік результатів спільної діяльності, складає щоквартальний податковий звіт про результати спільної діяльності (за спеціальною формою, встановленою Порядком № 571) і представляє його в податкову інспекцію;
в) платник податку, уповноважений вести облік результатів спільної діяльності, веде такий облік окремо від обліку господарських результатів іншої діяльності такого платника податку, т. е. фактично веде два податкових обліку.
За недотримання зазначених умов з ведення обліку результатів спільної діяльності та поданням звітності до сторін договору про спільну діяльність застосовуються фінансові санкції відповідно до чинного законодавства.
Згідно п.1.2 ст.1 Закону про ПДВ «для цілей оподаткування дві чи більше особи, які здійснюють спільну (сумісну) діяльність без утворення юридичної особи, вважаються окремою особою у межах такої діяльності».
Облік результатів спільної діяльності, як було вже зазначено вище, ведеться уповноваженим на це сторонами договору платником податку окремо від обліку господарських результатів такого платника податку та інших осіб.
Для цілей оподаткування господарські відносини між учасниками спільної діяльності прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів.
Згідно з останнім абзацом п.1.2 ст.1 Закону про ПДВ «порядок податкового обліку та звітності результатів спільної (сумісної) діяльності встановлюється центральним податковим органом». Такий порядок для обліку оподатковуваного прибутку встановлено наказом ДПАУ від 30.09.2004 р № 571.
Список використаних нормативно-правових актів
ЦК України - Цивільний кодекс України
ГК України - Господарський кодекс України
Закон про ПДВ - Закон України від 03.04.1997 р № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість»
Закон про оподаткування прибутку - Закон України від 28.12.1994 р № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.1997 р № 283/97-ВР
Закон № 2505 - Закон України від 25.03.2005 р № 2505-IV «Про внесення змін до Закону України« Про Державний бюджет України на 2005 рік »та деяких інших законодавчих актів України»
Закон про ЗЕД - Закон України від 16.04.1991 р № 959-XII «Про зовнішньоекономічну діяльність»
Закон про ПДФО - Закон України від 22.05.2003 р № 889- IV «Про податок з доходів фізичних осіб»
Порядок № 571 - Порядок складання звіту про результати спільної діяльності на території України без створення юридичної особи, затверджений наказом ДПАУ від 30.09.2004 р № 571
Постанова № 631 - Постанова КМУ від 12.08.1993 р № 631 «Про представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності в Україні»
